OECD opublikowała projekt zmian do Wytycznych OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych („Wytyczne”) w zakresie usług wewnątrzgrupowych i rozpoczęła konsultacje publiczne, które potrwają do 22 lipca 2026 r. Podsumowanie konsultacji odbędzie się w listopadzie.
Proponowane zmiany koncentrują się przede wszystkim na trzech obszarach:
Celem OECD jest przede wszystkim doprecyzowanie obecnych wytycznych w obszarze usług oraz zapewnienie większej spójności z pozostałymi rozdziałami. Proponowane zmiany zmierzają w kierunku większej przewidywalności podczas kontroli podatkowych i mniejszego ryzyka rozbieżnych interpretacji. Choć może się wydawać, że proponowane zmiany to jedynie aktualizacja redakcyjna, ich praktyczne znaczenie może być zdecydowanie większe.
Określenie charakteru usług oraz test korzyści
Projekt konsultacyjny wskazuje, że organy podatkowe powinny oceniać zasadność świadczenia usług oraz ich skutki podatkowe zgodnie z rzeczywistym charakterem transakcji. Prawidłowe wyodrębnienie i określenie usług wymaga uwzględnienia struktury i organizacji grupy kapitałowej, wnikliwej analizy funkcjonalnej oraz zrozumienia współzależności pomiędzy działaniami podejmowanymi przez strony w odniesieniu do innych kontrolowanych transakcji. Przykładowo, taka analiza może prowadzić do wniosku, że w grupie kapitałowej funkcjonuje więcej niż jeden typ usług. OECD podkreśla również, że istnienie pisemnej umowy i płatności nie przesądza o zaistnieniu usługi (tak jak brak umowy i płatności nie przesądza o braku usługi).
Istotne miejsce w projekcie poświęcono również testowi korzyści doprecyzowując zasady jego stosowania. Przy ocenie, czy dane działania przyniosły korzyści ich odbiorcy, należy ustalić, czy mają one dla niego wartość gospodarczą lub handlową w okresie wykonywania tych działań i/lub po ich zakończeniu. Korzyść powinna być możliwa do zidentyfikowania oraz racjonalnie oczekiwana już w momencie zawarcia transakcji, a także mieć wystarczająco bezpośredni charakter. Jednocześnie nie jest wymagane, aby osiągnięcie korzyści było pewne – wystarczy, że w chwili realizacji transakcji było ono możliwe i racjonalnie oczekiwane. Oznacza to, że usługa nie powinna być automatycznie kwestionowana wyłącznie dlatego, że zakładany efekt biznesowy nie został ostatecznie osiągnięty.
Projekt OECD wskazuje tym samym na zmianę roli testu korzyści – z odrębnej analizy potwierdzającej zasadność obciążenia kosztami usług na jeden z elementów procesu prawidłowego charakteryzowania transakcji usługowej oraz jej dokumentowania. W przypadku świadczeń realizowanych na rzecz wielu beneficjentów test korzyści powinien być przeprowadzany odrębnie dla każdego z nich.
Wynagrodzenie
OECD przedstawia bardziej szczegółowe wytyczne dotyczące metod wynagradzania w ramach usług wewnątrzgrupowych podkreślając, że wycena usług wymaga kompleksowego osądu, w tym dotyczącego prawidłowego wyodrębnienia i określenia charakteru usług, i odejścia od automatycznego stosowania metod jednostronnych np. koszt plus. Wytyczne doprecyzowują również zasady bezpośredniego i pośredniego obciążania odbiorców kosztami usług, wskazując przesłanki wyboru odpowiedniej metody alokacji kosztów i kalkulacji narzutu.
Wybór metody powinien jednak zależeć od charakteru usług, zaangażowanych aktywów (np. wartości niematerialnych), wkładu funkcjonalnego stron oraz rozkładu ryzyka. Według OECD wszystkie metody określania cen transferowych mogą być odpowiednie do wyceny usług np. metoda podziału zysków, gdy usługi wymagają unikalnego wkładu stron transakcji lub realizowane są w warunkach wysokiej integracji pomiędzy stronami.
Dokumentowanie
Projekt podkreśla, że zakres dokumentacji powinien być proporcjonalny do charakteru i istotności usług oraz oparty na faktycznych okolicznościach.
Z dokumentacji usług powinno wynikać spełnienie testu korzyści. OECD podkreśla, że w tym celu należy gromadzić dowody wykonania usług na bieżąco, a nie dopiero w odpowiedzi na pytania zadawane podczas kontroli podatkowej. Zbieranie dowodów, np.: ticketów IT, korespondencji mailowej, podsumowań spotkań dotyczących zakresu i efektu usług, konkretnych dokumentów pokazujących przebieg i rezultaty prac, dokumentów pokazujących wykorzystanie efektów usług, kalkulacji oczekiwanych korzyści.
Ponadto, dokumentacja usług powinna zawierać przedstawienie sposobu identyfikacji kosztów i ich alokacji (w tym informacje, które koszty są pośrednie, bezpośrednie, faktyczne, budżetowane, refakturowane etc.) oraz informacje odnośnie do wyboru kluczy alokacji.
Inne kwestie
Sekcja poświęcona usługom o niskiej wartości dodanej potwierdza, że uproszczone podejście pozostaje dostępne tylko dla usług o niskiej wartości dodanej, a jego zastosowanie będzie ograniczone do określonych kategorii usług spełniających wskazane kryteria.
W zakresie działalności akcjonariusza (shareholder activities) projekt precyzuje rozróżnienie pomiędzy kosztami akcjonariusza a szerszym pojęciem nadzoru właścicielskiego (stewardship). Wskazuje również, że samo zaangażowanie kadry zarządzającej spółki dominującej lub potencjalna korzyść akcjonariusza nie oznaczają automatycznie, że dane działania nie stanowią usług wewnątrzgrupowych.
Dodatkowo OECD rozpoczęła konsultacje dotyczące traktowania kosztów programów wynagrodzeń opartych na akcjach (stock-based compensation). Choć szczegółowe wytyczne nie zostały jeszcze przedstawione, projekt sygnalizuje możliwość traktowania tych kosztów analogicznie do innych form wynagrodzeń pracowniczych.
Co zmiany te mogą oznaczać dla podatników?
Choć ostateczne brzmienie zmian może jeszcze zostać zmodyfikowane w wyniku konsultacji publicznych, podatnicy już teraz mogą zweryfikować, czy:
Proponowane zmiany koncentrują się przede wszystkim na trzech obszarach:
- prawidłowym wyodrębnianiu i określaniu charakteru usług wewnątrzgrupowych (accurate delineation), w tym szczegółowo odnoszą się do testu korzyści (benefit test);
- ustalaniu rynkowego wynagrodzenia oraz innych warunków usług;
- dokumentowaniu usług.
Celem OECD jest przede wszystkim doprecyzowanie obecnych wytycznych w obszarze usług oraz zapewnienie większej spójności z pozostałymi rozdziałami. Proponowane zmiany zmierzają w kierunku większej przewidywalności podczas kontroli podatkowych i mniejszego ryzyka rozbieżnych interpretacji. Choć może się wydawać, że proponowane zmiany to jedynie aktualizacja redakcyjna, ich praktyczne znaczenie może być zdecydowanie większe.
Określenie charakteru usług oraz test korzyści
Projekt konsultacyjny wskazuje, że organy podatkowe powinny oceniać zasadność świadczenia usług oraz ich skutki podatkowe zgodnie z rzeczywistym charakterem transakcji. Prawidłowe wyodrębnienie i określenie usług wymaga uwzględnienia struktury i organizacji grupy kapitałowej, wnikliwej analizy funkcjonalnej oraz zrozumienia współzależności pomiędzy działaniami podejmowanymi przez strony w odniesieniu do innych kontrolowanych transakcji. Przykładowo, taka analiza może prowadzić do wniosku, że w grupie kapitałowej funkcjonuje więcej niż jeden typ usług. OECD podkreśla również, że istnienie pisemnej umowy i płatności nie przesądza o zaistnieniu usługi (tak jak brak umowy i płatności nie przesądza o braku usługi).
Istotne miejsce w projekcie poświęcono również testowi korzyści doprecyzowując zasady jego stosowania. Przy ocenie, czy dane działania przyniosły korzyści ich odbiorcy, należy ustalić, czy mają one dla niego wartość gospodarczą lub handlową w okresie wykonywania tych działań i/lub po ich zakończeniu. Korzyść powinna być możliwa do zidentyfikowania oraz racjonalnie oczekiwana już w momencie zawarcia transakcji, a także mieć wystarczająco bezpośredni charakter. Jednocześnie nie jest wymagane, aby osiągnięcie korzyści było pewne – wystarczy, że w chwili realizacji transakcji było ono możliwe i racjonalnie oczekiwane. Oznacza to, że usługa nie powinna być automatycznie kwestionowana wyłącznie dlatego, że zakładany efekt biznesowy nie został ostatecznie osiągnięty.
Projekt OECD wskazuje tym samym na zmianę roli testu korzyści – z odrębnej analizy potwierdzającej zasadność obciążenia kosztami usług na jeden z elementów procesu prawidłowego charakteryzowania transakcji usługowej oraz jej dokumentowania. W przypadku świadczeń realizowanych na rzecz wielu beneficjentów test korzyści powinien być przeprowadzany odrębnie dla każdego z nich.
Wynagrodzenie
OECD przedstawia bardziej szczegółowe wytyczne dotyczące metod wynagradzania w ramach usług wewnątrzgrupowych podkreślając, że wycena usług wymaga kompleksowego osądu, w tym dotyczącego prawidłowego wyodrębnienia i określenia charakteru usług, i odejścia od automatycznego stosowania metod jednostronnych np. koszt plus. Wytyczne doprecyzowują również zasady bezpośredniego i pośredniego obciążania odbiorców kosztami usług, wskazując przesłanki wyboru odpowiedniej metody alokacji kosztów i kalkulacji narzutu.
Wybór metody powinien jednak zależeć od charakteru usług, zaangażowanych aktywów (np. wartości niematerialnych), wkładu funkcjonalnego stron oraz rozkładu ryzyka. Według OECD wszystkie metody określania cen transferowych mogą być odpowiednie do wyceny usług np. metoda podziału zysków, gdy usługi wymagają unikalnego wkładu stron transakcji lub realizowane są w warunkach wysokiej integracji pomiędzy stronami.
Dokumentowanie
Projekt podkreśla, że zakres dokumentacji powinien być proporcjonalny do charakteru i istotności usług oraz oparty na faktycznych okolicznościach.
Z dokumentacji usług powinno wynikać spełnienie testu korzyści. OECD podkreśla, że w tym celu należy gromadzić dowody wykonania usług na bieżąco, a nie dopiero w odpowiedzi na pytania zadawane podczas kontroli podatkowej. Zbieranie dowodów, np.: ticketów IT, korespondencji mailowej, podsumowań spotkań dotyczących zakresu i efektu usług, konkretnych dokumentów pokazujących przebieg i rezultaty prac, dokumentów pokazujących wykorzystanie efektów usług, kalkulacji oczekiwanych korzyści.
Ponadto, dokumentacja usług powinna zawierać przedstawienie sposobu identyfikacji kosztów i ich alokacji (w tym informacje, które koszty są pośrednie, bezpośrednie, faktyczne, budżetowane, refakturowane etc.) oraz informacje odnośnie do wyboru kluczy alokacji.
Inne kwestie
Sekcja poświęcona usługom o niskiej wartości dodanej potwierdza, że uproszczone podejście pozostaje dostępne tylko dla usług o niskiej wartości dodanej, a jego zastosowanie będzie ograniczone do określonych kategorii usług spełniających wskazane kryteria.
W zakresie działalności akcjonariusza (shareholder activities) projekt precyzuje rozróżnienie pomiędzy kosztami akcjonariusza a szerszym pojęciem nadzoru właścicielskiego (stewardship). Wskazuje również, że samo zaangażowanie kadry zarządzającej spółki dominującej lub potencjalna korzyść akcjonariusza nie oznaczają automatycznie, że dane działania nie stanowią usług wewnątrzgrupowych.
Dodatkowo OECD rozpoczęła konsultacje dotyczące traktowania kosztów programów wynagrodzeń opartych na akcjach (stock-based compensation). Choć szczegółowe wytyczne nie zostały jeszcze przedstawione, projekt sygnalizuje możliwość traktowania tych kosztów analogicznie do innych form wynagrodzeń pracowniczych.
Co zmiany te mogą oznaczać dla podatników?
Choć ostateczne brzmienie zmian może jeszcze zostać zmodyfikowane w wyniku konsultacji publicznych, podatnicy już teraz mogą zweryfikować, czy:
- usługi wewnątrzgrupowe są faktycznie świadczone, prawidłowo zidentyfikowane, wyodrębnione i scharakteryzowane,
- oczekiwane korzyści są biznesowo uzasadnione oraz udokumentowane,
- usługi są odpowiednio wyceniane biorąc pod uwagę zaangażowanie wszystkich stron transakcji usługowej, pule kosztów, klucze alokacji, narzuty oraz koszty refakturowane.
- umowy wewnątrzgrupowe odpowiednio opisują faktyczny charakter oraz zakres usług.